计估计变更的合理性。
3、对能够验证所作会计估计变更的期后事项的复核
发生在资产负债表日后、审计报告日前的期后事项可能会提供有关被审计单位的会计估计变更合理性的审计证据。对这类期后事项的复核可能会减少注册会计师复核和检查被审计单位会计估计变更过程或利用独立估计来评价会计估计变更合理性的工作量，有时甚至可以完全取代这两类审计程序。
应该指出的是，在评价被审计单位所作会计估计变更的合理性时，不能孤立地考察会计估计变更，还要结合会计报表其他项目进行评价。另外，在审计那些技术性比较强、比较复杂的会计估计变更时，要考虑是否需要聘请有关专家来协助工作；如果需要，还要注意从企业外部寻求相关的审计证据。比如，注册会计师与被审计单位的律师进行直接的交流以取得有关诉讼、索赔的会计估计变更的审计证据。
三、审计结论和审计报告
在实施相应的审计程序，取得充分、可靠的相关审计证据后，注册会计师应对被审计单位会计估计变更事项作出恰当的审计结论。
如果被审计单位在编制会计报表过程中没有考虑到某项很重要的会计估计变更事项，注册会计师应该向被审计单位指出，建议其调整会计报表。如果被审计单位拒不调整，则可以认定这是一项错报，连同其他错报一起，视其类型和重要程度，确定是否要在审计报告中反映，以及如何反映。
由于会计估计中固有的不确定性，使得会计报表所含的某项会计估计变更项目的结果与注册会计师根据相关审计证据所得的结果之间允许存在一定的差异。但注册会计师的责任是要考虑两者之间的差异是不可接受的，即认定被审计单位所作的该项会计估计变更不合理，那么就应要求被审计单位对该项目进行调整。如果被审计单位拒绝对此进行调整，那么这个差异的存在就被认定是一项错报，连同其他错报一起，并视其类型和重要程度，确定是否要在审计报告中反映，以及如何反映。
原则上说，注册会计师在出具审计报告、表达审计意见时，要判断有关被审计单位会计估计变更的错报，连同其他错报一起，是否影响了被审计单位会计报表的公允表达。如果没有重要影响，则出具无保留意见审计报告；如果有重要影响，则应视其严重程度，出具保留意见或否定意见审计报告。具体在判断时，可将错报与注册会计师在审计之初所确定的重要性相比较，如果错报的金额不超过重要性金额，则可认为不影响被审计单位会计报表的公允表达，可出具无保留意见审计报告。反之，则视其程度，出具保留意见或否定意见审计报告。
注册会计师在对审计结果进行评价时，还要注意将所有的会计估计变更作为一个整体进行评价，因为那些可以被接受的个别会计估计差异综合起来可能对被审计单位会计报表和其相应的审计报告产生重大影响。

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