让的股份有限公司制这种典型的集体产权结构下，经营权和所有权在更广泛更复杂的层面上分离，也使会计信息最终成为我们所指的准公共物品。 最后，不同的制度安排可改变会计信息的公共物品性质。公共物品性质并不是会计信息的天然和本质属性，为我们通过不同的制度安排改变会计信息的公共物品性质提供了理论依据。在产权制度尚未建立健全的时候，土地显然也是公共物品。就拿经济学里公共物品的经典例子“灯塔”来说，科斯也发现英国当时的灯塔在私人收费上并不存在任何问题（coase，1974）。由此可见，公共物品特性并非产品的内在属性而与社会的制度选择有关（varain，1998），改变制度安排完全可以改变会计信息的产权关系。 三、新的制度安排：会计回归与会计外部化 上述分析表明，会计信息的公共物品性质是会计域秩序混乱的主要原因，要确立会计域秩序就必须重新安排会计信息的产权归属。同时公共物品性质并非会计信息的天然和本质的属性，可以改变制度安排从而改变会计信息的物品属性并最终解决会计难题，而这种制度安排就是我们关于会计回归与会计外部化的设想。 外部性（externality）是新制度经济学中极为重要的概念，是指那些无需支付费用的收益或未获赔偿的损失。外部性实际上是私人成本与社会成本、私人收益与社会收益不一致所造成的私人净收益不等于社会净收益的情况，包括外部不经济和外部经济。当私人净收益明显少于社会净收益时就产生了外部经济，这会使行为人产生弱激励甚至负激励从而不断降低自己的努力水平以减轻自己的损失，另一方面又会使受益人形成不付成本而能享受他人劳动成果的偷懒（shirking）习惯。相反，当私人净收益大于社会净收益的时候就产生了外部不经济，这会促使行为人产生损人利己的激励进而造成更大的经济福利损失，同时又会让受害者更加不满而降低工作效率。如果私人净收益与社会净收益相等，外部性就不存在了，此时行为人因享有所有收益而得到了最大的激励，同时因承担所有成本而得到了最有力的约束，并最终引导行为人和相对人的博弈趋于均衡。然而任何制度安排或多或少的存在外部性，产权的界定就是外部性的内在化过程。产权为人们提供了将外部性内在化的激励，并帮助人们形成在与他人交易时的合理预期（谢德仁，2001）。 用外部性来解释现行会计信息产权的制度安排，我们能清楚的看到它的外部经济。现有制度安排下，企业是行为人即会计信息的供给者而投资者是受益者即会计信息的需求方，由于会计信息的准公共物品性质使企业承担了所有成本而投资者享有了绝大部分收益，从而形成了显著的外部经济。试想，你种的庄稼别人来收割你还会努力吗？而有免费的午餐你还会花钱买吗？答案是不会。因此，企业为了最小化自己的损失就会降低自己的努力程度选择披露或虚假披露会计信息，而投资者为了最大化自己的收益就会贪得无厌的偷懒，并最终使会计沦为会计信息需求的奴隶（王雄元，2002）。更胜之，现有制度安排中政府的强制性披露及会计信息的审计制度更加剧了这种外部经济，它使企业承担了审计成本和披露更多信息的强制义务的同时又使投资者的贪婪需求更加合理化、合法化。更何况强制性信息披露本身就存在度的约束，因为它是会计信息供给与需求相符合、兼顾效率与公平及制度性边界规定的结果（王雄元，2003）。 为尽可能减弱这种外部经济带来的负面影响，就必须根本改变会计信息产权的制度安排。我们设计的制度安排是会计回归与会计外部化，其要点是：（1）企业有偿或无偿地将原始会计信息提供给俱乐部；（2）由政府或者权威民间机构组成的类似于会计中介的俱乐部负责核心会计软件的开发与维护；（3）投资者自发的加入俱乐部并以缴纳会费的方式获取终极会计信息；（4）外部审计对原始会计信息及核心会计软件进行鉴证。 会计回归与会计外部化实际上是部分会计程序外部化的过程，也是逐步减少原有会计产权制度安排下外部经济性的过程。企业和市场的界限在于交易的效率，企业经营倾向于扩张直到企业内部组织一笔额外交易的成本等于通过在公开市场上完成同一笔交易的成本或在另一个企业中组织同样交易的成本为止，当企业更有效率时交易将内部化而当市场更有效率时交易将外部化。会计也类似，当会计信息的供给在企业外部更有效时会计也可以外部化。一方面，投资者可以向投资公司、基金转让投资程序或者向财务分析师转让部分乃至全部信息收集和处理过程（威廉。h.比弗，1999），从而使投资者有将会计信息收集过程外部化的需要；另一方面，企业也有将部分会计程序外部化的需要，现实生活中的代理记账及会计师事务所对企业的咨询业务都是最好的外部化体现。综合两方面的因素，我们认为，俱乐部形式既具有理论上的合理性也具有实务上的可操作性。 这种制度安排的优点也是显而易见的：会计信息使用者可以按需“量体裁衣”地加工与处理信息，满足了未来会计报告对信息及时性、多样性及相关性等的一切要求；会计信息的有偿使用使会计信息的产权更加明晰；企业通过有偿向俱乐部提供原始会计信息以弥补会计成本，且由于外部经济的减弱促使会计产生了天然地对企业的有效激励和约束，从而降低了企业因会计作假带来的社会成本及预防会计作假带来的审计监督成本；投资者需要向俱乐部缴纳会费才能获得有益的会计信息，因要承担成本就会自然理性的消费会计信息。这样，上文所提到的所有问题都可加以解决。 四、会计信息产权的组织形式：俱乐部模式 会计回归与会计外部化这种制度安排可通过俱乐部形式得以实施，并最终影响到会计信息的产权界定，这类似于具有公益性质的休闲书吧。和休闲书吧的性质相同，会计信息产权的俱乐部组织模式是由第三方的政府或职业权威机构负责的会计中介机构，它一方面向企业支付价款获得原始会计信息，另一方面向投资者收取会费并提供所需的终极会计信息。下面我们从企业、投资者、俱乐部与外部审计四个方面详细介绍俱乐部的具体运作： （1）企业是原始会计信息的供给方，以有偿提供和无偿提供两种方式向俱乐部提供原始会计信息。无偿提供即企业的自愿披露，自愿披露的成本由企业在自愿披露动机中所享受到的满足自动弥补。有偿提供是指企业转让原始会计信息产权所收

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