| 浅析民间非营利组织非货币性交易的会计处理 |
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摘要：非货币性资产交易是一种不以货币为媒介、非经常性的特殊交易业务，是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。非货币性交易为满足 企业 生产经营需要、减少货币性资产流出、加快资金周转提供了新的途径，但同时也产生了一些企业利用非货币性交易进行利润操纵等问题，对 会计 理论和实务产生了较大的影响。如何规范非货币性交易的会计处理和相关信息的披露就成为一个亟待解决的问题。
关键词：非营利组织;非货币性交易;会计处理
一、民间非营利组织的含义
关于非营利组织的定义，较为流行的是美国约翰·霍普金斯大学莱斯特·萨拉蒙教授提出的所谓五特征法，即将具有5个特征的组织界定为非营利组织。(1)组织性；(2)非政府性；(3)非盈利性；(4)自治性；(5)志愿性。这一定义被用于萨拉蒙教授主持的对全球42个国家非营利组织开展的国际比较研究项目，后来常为人们所引用。在这一定义的5个特性中，非政府性和非盈利性被公认为是非营利组织的基本特征，组织性被视为一个不言而喻的前提，但对非营利组织的其他特征，有人针对不同国家、地区的情况提出了修正。
在我国，完全符合西方标准的非营利组织几乎不存在。我国 法律 规定，任何正式注册的非营利组织都要有业务主管单位，就不符合“非政府性”和“自治性”的要求。但事实上确实存在一些从行为和运作机制上不同于政府又不同于企业的社会组织，因而 中国 学者大多更倾向于从推动和促进非盈利部门的 发展 的角度出发，不将定义限制得过于严格。比如康晓光认为，只要是依法注册的正式组织，从事非盈利性活动，满足志愿性和公益性要求，具有不同程度的独立性和自治性，即可称为“中国的非营利组织”。我国的非营利组织分为政府资助的非营利组织和民间非营利组织。我国的民间非营利组织是指在对外提供产品或服务时，不以盈利为主要目的，资源提供者投入资源时不取得 经济 利益上的回报，也不享有其所有权的各类非政府组织机构。民间非营利组织主要包括社会团体、基金会、民办非企业单位、寺院、宫观、清真寺、教堂等。
二、民间非营利组织会计目标
财务会计作为一个经济信息系统，它的存在必须服务于一定的会计目标。关于会计目标，会计界有两种基本流派，一是受托责任派；二是决策有用派。受托责任派认为会计目标应该是反映受托者对受托责任的履行情况；决策有用派则认为会计目标是向各类信息用户提供相关、可靠的会计信息，以便进行合理的经济决策。民间非营利组织的会计目标是这两种流派的融合。
由于民间非营利组织是以非盈利作为业务活动的经济实体，其资金主要来源于社会各界的捐赠、会员缴纳的会费、接受服务对象缴纳的服务费等。这就决定了民间非营利组织负有对所管理财产的受托责任以及为各类信息用户提供相关、可靠会计信息的义务。民间非营利组织的信息使用者不对组织的净收益感兴趣，他们更注重组织在最小化成本的基础上所提供公益或互益服务的数量和质量是否让受益者满意。不同的信息使用者关注的侧重点有所不同，如捐赠者关注的是捐资是否被用于组织的公益宗旨；受益者关注是否得到最大化的效益保障；监管机构关注组织的运作是否合法合规等等。
三、民间非营利组织非货币性交易的会计处理
1.不涉及补价的会计处理
美国和国际会计准则的会计处理基本相同：不涉及补价的，对于盈利过程没有完成的非货币性交易，美国和国际会计准则都以换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值；对于盈利过程已经完成的非货币性交易，美国和国际会计准则都主张以公允价值作为计量标准，所不同的是以换入资产的公允价值作为计量标准，还是以换出资产的公允价值作为计量标准。在这方面，美国倾向以换出资产的公允价值作为计量标准，如果换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更清楚，则以换入资产的公允价值作为计量标准。国际会计准则主张以换入资产的公允价值作为计量标准，如果换入资产的公允价值能可靠地计量，则以换出资产的公允价值作为计量标准。
在不涉及补价的情况下，我国非货币性交易准则规定：若采用账面价值计量模式，应以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值；若采用公允价值计量模式，应当以交换资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，交换资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。
2.涉及补价的会计处理
在涉及补价情况下，国际会计准则对于盈利过程没有完成的非货币性交易的会计处理规定为：支付补价的一方应以所放弃的资产或劳务的账面价值加上支付的补价来记录收取的非货币性资产或劳务。对于收到补价方的会计处理则没有明确规定。同时规定，一项不动产、厂场和设备可能通过与另一项不同类的不动产、厂场和设备或其他交易或部分交换而取得。这项资产的成本以收到资产的公允价值计量，它等于所放弃资产的公允价值按交付的现金或现金等价物金额调整后的金额。
交换按支付补价和收到补价分别进行会计处理：收到补价方，意味着实现了交易利得(收到的货币性资产的金额超过所放弃的资产的账面价值的一定份额的部分)，应确认利得；收到资产的入账价值等于放弃资产的账面价值加上确认的利得，再减去收到的补价。支付补价方不应确认交易利得，收到资产的入账价值等于支付的补价加上放弃资产的账面金额。如果有证据表明放弃资产已经发生了损失，则应确认交易损失。
在涉及补价的情况下，我国非货币性交易准则规定：在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益；收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情[1] [2] [3] 下一页 |
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