务重组利得计入当期损益。因此,在债务重组中公允价值应用对利润的增加是有限的。
4、公允价值在《企业合并》中的应用及影响
企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。它分为以下两种类型:一是参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的,为同一控制下的企业合并;二是参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,为非同一控制下的企业合并。
新准则颁布前,企业合并业务主要根据1996年8月财政部发布的《企业兼并有关会计问题暂行规定》以及1998年发布的《企业会计准则——投资》中有关长期投资的规定执行。对企业兼并规定的会计处理方法类似购买法,并没有涉及权益结合法。从目前我国集团公司的控股结构来看,金字塔式的控股结构已成为我国集团公司的主要控股模式,这一控股模式不可避免地导致了同一控制下企业合并的大量出现。我国的企业合并大部分是同一控制下的企业合并,对同一控制下企业合并的会计处理进行规范越来越迫切。
财政部于2006年发布的新准则,要求对同一控制下企业的合并采用类似权益结合法的方法进行会计处理。这是因为,同一控制下的企业合并不一定是合并方和被合并方双方完全出于自愿的交易行为,合并对价也不是双方讨价还价的结果,不代表公允价值,以账面价值作为会计处理的基础,可以避免利润操纵。对非同一控制下企业的合并采用购买法进行会计处理,是因为非同一控制下的企业合并(包括吸收合并和新设合并)可以有双方的讨价还价,是双方自愿交易的结果,有双方认可的公允价值。这一规定是符合我国国情的,也是充分展现我国准则制定机构在立足我国国情和实现国际趋同的选择上所表现出来的高度的策略性。

新准则规定,非同一控制下的企业合并购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量,公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。在新准则下,非同一控制下的企业合并会因资产按公允价值计量,很可能产生商誉。负商誉复核后直接计入当期损益;对正商誉应按照资产减值准则的规定,期末进行减值测试,不允许摊销。这样,执行新准则后将使资产增加。
5、公允价值在《金融工具确认和计量》准则中的应用及影响
金融工具是指形成一个企业的金融资产并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
新准则规定,企业初始确认金融资产或金融负债,应当按照公允价值计量,同时应当按照公允价值对金融资产进行后续计量。对按照本准则规定应当以公允价值计量、但以前公允价值不能可靠计量的金融资产或金融负债,企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量。金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失,除与套期保值有关外,应按下列规定处理:以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,其公允价值变动形成的利得或损失,应当计入当期损益;可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失,应当直接计入所有者权益,在该金融资产终止确认时转出,计入当期损益。
新准则与旧准则关于金融企业会计制度的差异主要有几方面。其一,在金融工具计量上引入了公允价值计量属性,公允价值与实际利率摊余法能够更好地反映市场因素、时间价值,从而更准确地计量各类金融资产或金融负债。其二,金融衍生工具表外业务移到表内反映并一律以公允价值计量,有利于及时、充分地反映企业的衍生工具业务所隐含的风险及其对企业财务状况和经营成果的影响。为了防范衍生金融工具可能产生的金融风险,准则规定,衍生金融工具从表外移到表内反映,而且一律以公允价值计量,相关的公允价值变动计入当期损益或所有者权益,这改变了原制度按成本与市价孰低法计量的规定。

三、结语

公允价值在我国会计准则中的广泛运用,意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。公允价值的运用依赖于活跃的市场环境、成熟的估价技术和较高的职业判断。以往公允价值之所以会被利用来操纵利润,大多是因为环境和人为的因素。随着我国对资本市场、资产评估业等的进一步规范和建设,公允价值应能在会计核算中发挥更大的作用。

【参考文献】
[1] 财政部:企业会计准则[m].北京:经济科学出版社,2006.
[2] 石本仁、赖红宁:公允价值会计:理论基础与现实选择[j].暨南学报,2001(7).

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