[摘 要] 审计理论来源于审计实践，同时又指导和预测审计实践，审计实践将随着审计理论的不断提高而日臻完善。本文遵循 抽象到具体、理论到实践的原则，沿着“现代政府审计的本质属性现代政府审计职能代政府审计职能的实现 内容和方法”的逻辑，建立一个现代政府审计职能定位及其履行的理论框架。
[关键词] 现代政府审计；审计职能；职能定位；职能履行

一、从政府审计的演进看现代政府审计的本质

1.政府审计起源于会计，政府审计本质外延为查账。审计是会计发展到一定阶段的产物，是适应会计检查的需要而产生的。(刘云，2005)为了保护皇室财产，封建帝王需要把委任给官员贵族的经济事务系统地记录下来，并以最简明的方式向上呈送，会计由此诞生。为了保证会计记录和报告的真实性，又必须对会计进行监督与检查，政府审计的“计”，一般指的就是会计的“计”，政府审计就是审查会计。中国历史上曾将政府审计表述为“听从会计”，古代的政府审计是由会计人员大声朗读会计记录，国家统治者和政府审计官员听取这些记录，进而判断会计记录是否正确。英语audit和法语audition，均源于拉丁语audire(听)，在14世纪，英国的审计工程也是通过听取账户记录来进行。
最初的国家财产(财政)规模很小，封建帝王和政府官员以“听从会计”的形式便能达到监督的需要。然而，随着财政规模的扩大，国家经济活动的复杂程度不断增强，导致记录和反映管理活动的会计信息量越来越大，在这种情况下，必须由专业审计人员，运用一定的方法对会计账簿进行详细审查。LoCalhosT随后的相当长一段时间内，政府审计的主要工作内容就是“查账”，即检查会计记录和会计报告等会计资料的真实性与合法性。
2.政府审计本质内涵：解除经济责任。审计史学家理查德·布朗(richard brown)曾经指出：“审计的起源可追溯到与会计起源相距不远的时代……当文明的发展产生了需要某人受托管理他人财产的时候，显然就要求对前者的诚实性进行某种检查”。他在这里实际上提出了一个受托责任(经济责任)的问题，并且明确地论述了它与审计的关系。
当政府审计发展到需要监督被审计对象的行为、评价政府官员业绩等内容的时候，政府审计的取证工作就超越了“查账”的范畴，以“查账”解释政府审计的本质已不能全面地概括政府审计的内容，现代人提出“经济责任”的概念，指明了现代政府审计的本质内涵。经济责任是当财产管理制度的发展出现了财产所有权和管理权分离时，财产所有者将财产的经营管理权委托给管理者而形成的一种委托和受托关系。在这种关系中，财产所有者既有监督和审查受托管理者管理财产收支的情况和结果的权利，也有解除受托者经济责任的义务；财产管理者既有要求对其收支行为和结果进行审计，以解除其责任的权利，又有忠实地管理受托财产并报告管理结果的义务。经济责任的定义摆脱了“查账”的束缚，从而使我们能更好地理解绩效审计、经济责任审计、审计调查等政府审计的新发展。
3.现代政府审计是民主的产物，“关系协调”是现代政府审计本质属性。近代自然法学家认为在国家产生以前，人类生活在一种自然状态之中，人人都有自然权利并受到人类理性所演绎出的自然法的尊重。自然状态下的人们生活得自由平等，但这种享有却很不稳定，有不断受别人侵犯的威胁。这是因为自然状态缺乏公共的裁判者，当人们受到损害时，得不到理性和有效的救济，于是人们同意通过建立社会契约来组成“公民社会”，即联合成为国家和置身于政府之下，借助法律来保护和约束人们的自由，保护人们的财产权利。国家的产生基于人们的同意，民众是国家的主权者，政府是实现民意的机构。政府接受民众的委托管理公共事务。当公民以部分权力的让渡和财务资本(税收，土地等)的投入产生国家，公民冀望于政府能勤勉、高效地为他们工作。(张立民、聂新军，2006)
这种现代民主意识对政府审计本质属性的认识产生很大影响。传统的政府审计，是一种自上而下的审计体制，监督权逐级向上负责，最后集中到君王一个人，维系着传统政府审计的受托经济责任关系是一种个人性质的受托经济责任关系。而现代政府审计理论认为，社会的主体存在于广大公众，权力存在于社会，所以必然负责于社会，这就决定了现代政府审计对公众乃至全社会负责，因而贯穿于现代政府审计的受托责任关系则是一种公共性质的受托责任关系。李金华审计长(2005)就强调，现代政府审计是民主和法治的产物，更是民主和法治的工具。现代政府审计的本质特征是在法律框架下对政府及公营事业运转的成果和效益进行检查和评价的一项专业活动。

二、现代政府审计本质决定现代政府审计的基本职能

1.经济监督职能。有史记载，我国唐代“户部尚书控制国家财政，在财计方面进行全面统治。户部本司编制户籍计账，先依此作出预算，再据此征收赋税；国库则实行分签、分管、分算，凡钱帛之类财物入库于太府寺，其发放持金部签批凭据；凡粮谷之类财物入库于司农寺，其发放须持有仓部签批凭据；各库独立核算，定期上报主管部门审核，其整个核算受制于度之，形成内部监督制度。” 封建王朝发展的鼎盛时期，国家财政客观上产生了设立专门审计机构的需要，审计开始从国家监察工作中独立出来，成为由专门机构、专门官员实施的专门职能。
政府审计的经济监督职能与政府审计的“查账”行为并行发展，是“查账”本质属性的具体表现。政府审计组织和人员通过审核、检查被审计单位的经济活动，发现其中存在的问题，督促被审计单位加以纠正，保证被审计单位的经济活动在规定的范围内或正常的轨道上进行。它通常包括三个环节：(1)通过审查，了解被审计对象的真相；(2)以一定的法规或其他既定标准，判断事件是否真实、合法、有效；(3)督促被审计单位合法、合理、有效地进行经济活动，公允、真实地处理经济业务，反映经济活动情况。
2.经济评价职能。人民大众与政府官员、政府与其隶属行政单位之间存

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