内容摘要：2006年2月，财政部公布了新的会计准则，其中资产减值准备问题较之旧的准则有了较大的改进。本文从资产减值会计基本理论入手，对新会计准则中有关资产减值的规定进行了探讨，分析新准则依然存在的不足，并提出了解决问题的几点建议。
关键词：会计准则 资产减值 差异

为规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，财政部于 2006 年2 月发布了《企业会计准则》（包括 1 项基本准则和 38 项具体准则），并自 2007年 1 月 起在上市公司范围内实施。新准则的出台标志着我国会计准则在与国际会计准则趋同的道路上迈出了实质性的一步，我国会计准则体系在国际上取得了与国际会计准则同等的地位，促进了我国经济发展，提升了我国的国际资本市场地位。

资产减值损失的确定

企业在对资产作了减值测试并计算了资产可收回金额后，如果资产的可收回金额低于其账面价值，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。因此，资产减值损失的确定应当在取得资产可收回金额后，根据可收回金额和账面价值相比较后获得。
资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧（或累计摊销）和累计减值准备后的金额。资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。
资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。localHOsT但是，遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。

新准则中对资产减值规定的不足

新准则在借鉴国际会计准则有关资产减值的内容的基础上，充分考虑我国的国情，将“资产减值准备”作为一个单独的会计准则进行列示，完整给出了资产减值损失的计提时间与计量方法，明确规范了资产减值迹象的判断、确认、计量与披露等具体问题。减少了会计操纵利润的空间，有利于提供高质量的会计信息，能更好地保护投资者的利益，同时促使上市公司改善治理结构和业绩。但是，由于种种原因，笔者认为，新准则仍然存在以下不足：
《资产减值》准则规定：“资产减值损失一经确定，在以后会计期间不得转回”。资产的可收回价值可能低于资产的账面价值，也可能高于资产的账面价值，这是市场经济中的“自然现象”，只能确认资产减值损失不能转回资产减值损失的做法不符合市场经济规律，不符合企业的实际情况，虽然可在一定程度上防止企业滥用资产减值，但有可能使《资产减值》准则的应用走向另一个极端，即企业利用公允价值、折现率、现金流量的估计、时间分布等因素的不确定性，尽量少计提或不计提资产减值准备。因为不计提资产减值准备，会高估资产，与实际不符，而计提资产减值准备后不能转回，就是低估资产，同样与实际不符。另外，新资产减值准则虽然规定了固定资产、无形资产及长期资产减值准备不能冲回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理。但该规定并未能完全封死上市公司利润操纵的主通道，因为新准则并未明确针对存货、短期投资等项目的减值准备能否冲回的问题。
对流动资产如存货、短期投资、应收款项等的减值问题由其他的准则来规范，金融资产、递延税项资产和雇员福利资产以及特殊行业的资产也排除在准则适用范围之外，这些资产已计提的减值损失依然可以在可变现净值或可收回价值恢复的前提下予以转回。值得关注的是，目前，上市公司已计提的资产减值损失绝大部分来自金融资产，尤其是当中的应收款项。从 2003 年的实证研究数据看，1101 家上市公司计提了减值准备，其中 8 项减值准备净额主要由坏账准备、固定资产减值准备、存货跌价准备和长期投资减值准备构成，分别占总计提净额的 78.45％、13.34％、6.57％和 4.21％，坏账准备和存货跌价准备两项占到了总额的 85％。例如，咸阳偏转 2005年关于计提资产减值准备的议案中计提“存货跌价准备”的决定是：“公司库存抵账商品相机，由于市场原因已很难变现，应全额计提跌价准备，其原账面价值 727 万元，已提跌价准备 674 万元，决定补提跌价准备 53 万元。”由此可见，坏账准备和存货跌价准备的计提与冲回成了上市公司利润操纵的主通道。新资产减值准则只阻止了固定资产和长期股权投资减值准备转回操控利润，企业仍然可以通过坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备进行盈利操控，上市公司未来财务信息失真的现象仍然存在。
引入的“资产组”在我国的实际操作上仍面临一些问题。由于在确认资产组时要考虑企业内部管理中诸如生产经营活动方式等因素，使得资产组的划分缺乏明确的标准，容易受到人为因素的影响。而资产组的划分方法不同，直接影响到应否计提资产减值准备以及计提多少等问题。在这种情况下，不论是监管部门还是注册会计师，都难以对此进行判断，客观上可能诱使企业利用资产组的划分来操纵资产减值准备和经营业绩。
资产的分配带有较大随意性。新准则要求，总部资产和商誉要分摊至相关的资产组或资产组组合。
总部资产的分配。总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。其显著特征是难以脱离其他资产或资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。新准则要求将总部资产分摊至相关资产组或资产组组合，而按照能否合理一致地分摊，有了类似于国际会计准则中的只进行自下而上的测试和既进行自下而上又进行自上而下测试的不同的测试方法。所以，总部资产的分摊依据和方法直接关系到不同测试方法的选择，进而关系到减值准备的计提。而新准则并没有就什么是“合理一致”和如何“合理一致”地分摊作出具体的规定，这在一定程度上削弱了该准则的可操作性。
新准则规定对商誉实施减值测试

[1] [2] 下一页