[论文关键词]损失 间接损失 损失的计量 会计处理

[论文摘要]企业资产的损失既包括直接损失，又包括间接损失，间接损失通常有两种情况：一是损失前资产可变现价值与账面净值差额；二是预期的盈利。因间接损失确实影响到了企业的净资产，故而有必要对间接损失的确认、计量问题进行会计反映。



一、实例及引出的问题

已提完折旧尚未报废（还可使用）的固定资产遭受意外损害（比如火灾、水灾、地震等），从会计角度看是件很平常的事情，对盈利不会产生影响；但从其他有关方面的角度看则是完全不同的。其中会计人员认为：既然该项资产已提完折旧，该项资产的资本性支出已摊入有关成本费用，账面净值仅是残值，对当期和以后各期盈利没有影响，因此基本上是没有损失的。其他有关方面则认为：可以为企业创造财富的资产却遭到了意外损害，丧失了资产的可变现价值和在未来创造的经济利益，因此是有损失的。这种情况尤其是在固定资产的经济寿命和自然寿命相差较大时更为明显。上述问题虽不完全是个会计问题，但与会计关系十分密切，如何能够从会计理论上对此做出合理解释，或是对会计理论有何影响？这是一个非常值得探讨的问题。

二、损失的涵义

上述问题首先涉及到的是对损失的理解问题。对损失的不同理解因而也就产生了不同的观点。损失在《会计理论》（汤云为、钱逢胜著）中定义为：“损失是某一个体除出于费用或派给业主款以外出于边缘或偶发性交易以及出于一切其它交易和其它事项与情况的权益（净资产）之减少。LoCALhOST”上述定义也是美国财务会计准则委员会（fasb）对损失的定义。而在《立信英汉财会大词典》（陈今池编）中则定义为：“损失是指一项支出的发生或资产的耗用，并未提供相应的营业收入；或指企业在一定时期的营业费用超过营业收入；或指一项资产遭受未能预料的损坏或盗窃。”
两定义虽然表述不同，其含义大致是相同的，二者均指出了损失的本质──由丧失的无利益获得的资源而导致的权益（净资产）之减少。但它们主要的区别在于：fasb的定义包含的范围较广。第二个定义并不包含上述负债由于利率（汇率）变动而带来利益丧失的第二方面，这是二者的主要区别。这种由于利率的降低导致的按现值计价的负债价值增加，会使得权益（净资产）减少，但在现在和未来并不会导致资源的流出，是否将其列为损失值得思考。我们认为应将其作为损失，其原因在于企业理财的目标是企业财富的最大化，也就是股东权益最大化，而上述情况减少了企业净资产，影响了理财目标的实现，因此对企业构成一项损失。从上述可知：fasb对损失的定义强调的是净资产的减少，但并不强调必须有资源的流出；第二个损失定义强调的是由确定的资源流出（费用除外）带来的损失。因此fasb对损失定义的范围较广。
在我国的会计准则中，由于没有单独地将损失列为会计要素（一般将其归为费用中），因此对损失并没有给出明确定义。实质上损失是由外部和偶发性的事项所引起的，这些事项不经常发生，也不能预期在企业经营过程中一定会发生。这些交易、事项和情况绝大部分来源于个别个体及其管理方面无力控制的外界因素。如果它们是收入获得过程中不可缺少的项目，则它们就应包括于费用当中。但损失往往并非“不可缺少”而是“毫不情愿”，因此并不能归入费用中。
尽管损失与费用同样均会减少净资产，但两者是有区别的。美国财务会计准则委员会（fasb）在其第六号概念公告中将费用定义为：“费用是某一个体在其持续的主要或核心业务中，因交付或生产了货品，提供了劳务，或进行了其他活动，而付出的或其他耗用的资产，或因而承担的负债（或两者兼而有之）。”费用的本质在于以获得更大利益为目的的资源丧失。从上述定义中可以看出，美国财务会计准则委员会（fasb）的费用定义是个狭义概念。因企业不断进行的主要经营活动所发生的耗费构成费用，而非主要经营活动的耗费或资源的流出则不构成费用。在美国财务会计概念结构中这种非主要经营活动的耗费被称之为损失（losses）。
三、损失的分类及确认

损失的分类标准并不是唯一的，本文所采用的标准是按损失与事件的关系来分类，将其分为直接损失和间接损失。直接损失是指由事件直接导致的净资产的减少；间接损失指的是由事件带来的、不易被立即察觉到的或在将来引起的净资产的减少。

确认损失的标准与确认期间费用的标准相似。它通常在某一资产能提供给企业的可能得益小于所记录的账面价值时予以确认。如果是非正常交易的资产出售以及因自然灾害所导致的损失，则在何时记录此类事项就是相当确定的。但如果价值的下降是在若干期间内逐渐发生的，那么就很难确定这项损失究竟是何时发生的，即很难确定应在何时记录损失。该项资产最终可能被出售或废弃。但如果该项资产的用处已丧失殆尽，那么将损失的确认推迟至资产废弃时显得很不合理，那么该项资产已失去了预期的价值且这种价值上的损失在未来也不可能恢复时，那么就应将其列作为损失。
从上面的叙述可知，目前会计上确认的损失为直接损失，对于间接损失是不予确认的。这也是理论上对前述问题不做损失处理的根据，但这种解释是从会计角度而言。从经济学角度看，毁损的可使用固定资产是有损失的，因其在毁损前符合资产的定义，是一种经济资源，它的毁损理应为一种损失，笔者认为对其应加以确认。在目前的会计实务中，直接损失也并不是全部确认的。比如股票投资由于市价下跌而产生的损失；债券由于利率下降而带来的损失等在会计上并不做损失反映。

四、损失的计量问题

具体来说，损失的计量应分成两种情况，对于直接损失应该说是容易的，这在会计实务中有明确的做法；但对于间接损失的计量则相当困难。笔者认为间接损失应包括两部分：一是损失前资产可变现价值与账面净值差额；二是在将来

[1] [2] 下一页