摘要：作业成本法的应用源于制造业，其在银行业的成功运用为保险业提供了良好的示范。结合保险公司的经营特点，构建其作业成本核算步骤，结果表明中国保险公司成本管理引入作业成本法，可以有效地避免间接费用的成本信息失真，有利于提高成本信息价值。当然目前其适用范围有限，计算也较烦琐，需要有完善的信息系统支持。可以考虑从个别部门到整个公司，从个别先进分公司推行到更多分公司，逐步开展，梯度推进。
关键词：保险公司；作业成本；价值链；成本动因

引言

随着中国保险业竞争日趋激烈，中国的保险公司亟待探索出一条提高自身竞争力的道路。从本质上讲，保险公司之间的竞争具有一定的同质性，公司之间的竞争力取决于各自业务流程的成本和质量，其中如何加强对各个产品和服务成本核算管理成为保险业面临的一个现实问题。
作业成本制度（activity-based costing，abc）作为一种先进的核算方法和管理手段在欧美发达国家已为许多制造企业所运用，并且收到了良好的效果。在金融服务业中，也有越来越多的企业正在考虑采用或已经采用了作业成本制度，实施作业成本管理（activity-based costing management，abcm）。作业成本法是确认和计量企业生产经营过程中发生的所有消耗资源的作业，并将耗用的资源成本准确地计入到各个作业，然后选择成本动因，进而将各作业成本分配给成本计算对象（产品或服务）的一种成本核算方法。其指导思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”，实质就是在资源耗费与产品之间通过作业这一“中介”来分离、归纳和组合，然后形成各种产品成本[1]。locaLhost在作业成本法下，直接成本和间接成本作为产品（或服务）所消耗作业的成本被同等地对待。由于作业贯穿于企业价值创造的整个过程，拓宽了成本的计算范围，使计算出来的产品（或服务）的最终成本更加准确客观，同时对所有与产品相关的作业活动进行追踪分析，尽可能消除“不增值作业”，改进“增值作业”，优化“价值链”以增加顾客价值[2]，最终达到提高企业的市场竞争能力和盈利能力，增加企业价值的目的。
许多专家对作业成本法在保险公司的应用展开了研究，但大部分停留在可行性上的论证，鲜有具体的应用流程设计及分析，这正是本文的可能创新之处。雷俊英（2006）从保险公司内部不同的成本角度分析了作业成本法的可操作性和适用性[3]。马晋、陈政（2004）指出，中国保险业实施作业成本法意义重大，从保险公司的资金实力、信息有用程度及技术条件等多方面考察分析，作业成本法的采用具有很大的现实可行性[4]。而戴成峰（2004）利用作业成本法对保险公司的成本性态进行了分析，认为保险公司的险种产生过程如同制造企业产品的制造过程一样，需要对过程成本进行跟踪归集和分析，可以采用作业成本法来核算其成本[5]。innes和mitchell（1997）研究表明，作业成本法适用于服务业（包括保险业），通过作业动因，可以将成本与服务联系在一起，在确定每种服务的成本时，作业成本法更为精确。

一、中国保险公司现行成本核算方法的不足分析

中国保险公司成本核算方法大致经历了三个阶段：简单成本核算阶段、险种简单分类核算阶段、细化险种核算阶段。现行的细化险种核算方法对所有险种进行单独损益核算，与该险种直接相关的变动费用记入该险种损益，并按收入多少分摊营业费用，核算出各险种损益。此阶段相对前两个时期来说进步了许多，分配也更加科学细化，使各个险种真正负担起自己的那一部分。但现行成本核算只对直接变动费用进行归属核算，对间接费用（营业费用）未能进行产品跟踪核算，导致成本信息失真。如保险企业的营业费用是按费用项目设置明细账进行归集，期末按照各险种保费占比分配到各险种，因而在日常核算中，无法得知各保险产品的费用耗费情况。对营业费用采用单一的分配标准，按保费收入进行分配，形成各险种应负担的营业成本。这导致展业难度小、保费收入多的险种分摊较多的费用，成本偏高；展业难度大、保费收入少的险种分配了较少的费用，成本偏低，严重歪曲了保险公司各险种成本，得出的成本指标不能如实反映各险种的耗费，不符合配比原则[6]。所以对于保险公司来说，现有的成本核算方法已逐渐不适应发展要求，需要引进一种新的成本核算方法来使管理者更加明晰自己企业的各种成本耗费，以便作出更加有效的决策。

二、中国保险公司运用作业成本核算方法的可行性

国外实施作业成本法的成功经验显示，一个经济组织采纳作业成本法是否可行，可以从以下四个方面进行分析：
1.成本变化的潜力。成本变化的潜力越大，越适宜采用作业成本法。一般来说，产品种类越多、业务程序越复杂、产品产量（业务量）差异以及不同产品对支持部门资源耗费差异越大，成本变化潜力就越大。保险公司提供的产品、服务品种多样，客户也十分复杂，再加上保险公司各险种业务量的差异较大等因素共同决定了保险公司成本变化潜力较大，为abc的实施提供了客观条件。
2.成本信息对于决策的有用性。保险费率逐步放开后，费率（成本）的竞争会更加激烈，对成本费用的控制也会受到更加关注，而准确的成本信息就成为成本费用管理的首要前提和必须保证。保险公司的支出除赔付（保险公司对此控制能力有限，主要是在承保时对不合格的主体予以剔除或加费）外主要就是营业费用，营业费用不但可以由公司完全控制，而且一般所占支出也较大，其中除手续费用或佣金外的大部分营业费用是由许多产品共同承担的。因而，通过实施作业成本法可以帮助控制营业费用、准确核算成本，为决策提供有用信息。
3.现有信息系统条件的充分性。保险公司信息化建设较为完善，可为作业成本法的实施提供良好的技术支持。由于保险公司对保户、单证、理赔等大量复杂信息和事务的管理全部通过计算机系统实现，所以信息化程度高，引入作业成本法的技术接口比较容

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