司期末往来结算余额账龄时间并不很长，而且和当期发生的业务基本相符，则表明公司的财务状况基本正常。在1018家上市公司中，有844家上市公司存在与关联方的应收应付款结算余额。其中，关联方应收款项余额所占比重最高的是辽河油田，达100%，而关联方应付账款余额所占比重最高的是豫能控股，达96.7%。应收款项所占比例高于50%的有154家上市公司。这些上市公司中有些是最近两年的关联应收款项余额一直比较大。关联方占用上市公司资金历史长久并影响上市资金使用效率。尤其值得注意的是，上市公司关联应收款总额达828亿元，远大于关联应付总额的237亿元。这在一定程度上表明，关联方占用上市公司资金的现象较为明显。 四、 抑制上市公司利用关联交易操纵利润的几点思考 （一）非公允的关联交易实现的损益作为资本公积 在我国，上市公司与其大股东之间的关联交易比较普遍，特别是在上市公司与其母公司。关联公司进行债务重组、资产交换等交易中，交易价格缺乏公允性的情况时有发生，有的上市公司以少量的资产低偿大量债务，从而达到实现利润的目的。这种不公允的交易在规范的市场经济下是不能产生的。一些上市公司甚至通过“债务豁免”而迅速扭亏为盈。为了规范证券市场的发展，减少因会计规范不恰当而形成的泡沫，维护社会经济秩序，对于企业资产重组、债务重组、资产交换等企业资产、负债等方面的整合和再安排事项，因其整个过程并不创造新价值，因此，企业资产重组、债务重组、资产交换等过程中不应当实现利润。《企业会计制度》对债务重组和非货币*易作了重新规定，具体表现为： 1、对非货币*易，不再区分同类交易和非同类交易，一律按同类非货币*易进行处理，即视为盈利过程并未实现，以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值，除非涉及收到补价的情况，一般不确认收益。 2、对债务重组业务，因债权人对债务人作出让步而减少的债务金额，不再作为债务重组收益计入当期损溢，而是全部作为资本公积；以非货币资产抵债的，也不再按照公允价值确认资产转让收益，而是将非现金资产账面价值和相关税费之和与重组债务的账面价值之间的差额，确认为资本公积。而债权人对作出让步的部分，仍确认为损失。 （二）自我约束关联交易 俗话说做什么事情都要靠自觉。既然关联交易中的猫腻这么多，那么如果只有规范准则约束，而没有企业的配合，这种行为就很难根除。关联交易就象一把双刃剑，它既给企业带来某种“便利”，又败坏了企业名声，给企业带来某种绯闻。如此看来，若有哪家企业对它敬而远之就不奇怪了。而现在，就有一家企业在这方面开了一个好头。 2001年10月，华菱管线（000932）发布公告，宣布自己在董事会之下设了一个关联交易审核委员会，以此来加强对关联交易的自我约束。据悉这在上市企业中还属首例，因而在大家都热衷于关联交易的时候，这一举动受到了广泛的关注，就目前而言，要保护广大中小投资者的利益不受侵害, 这是一种较好的办法。虽然华菱管线设立关联交易委员会来加强对关联交易的自我约束，不失为一种积极举措，然而由于关联交易委员会处在董事会之下，因此要想从根本上防止利用关联交易调节业绩，实际上仍然很难。上市公司要切实避免不正常的关联交易，还有很长的路要走。然而，华菱管线毕竟是向前迈出了可喜的第一步。 （三）关联交易的审计—注册会计师对关联交易进行审计和披露 在《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》中规定：在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的性质，交易类型及其交易要素。由于上市公司可以利用关联交易来调节业绩，规避税收等，因此仅仅依靠一些准则规范和自我约束，是无法防止上市公司利用关联交易操纵利润。因而必须借助外部监督力量，特别是注册会计师对关联交易进行审计和披露。《独立审计具体准则第16号——关联方及其交易》中，要求注册会计师应对企业在会计报表中揭示和披露的关联方及其交易进行审计，以提高会计信息质量，剔除上市公司一些违章操作。 具体而言，注册会计师主要是对关联交易的真实性、合法性和有效性进行审计。关联交易的真实性是指交易业务实际发生，且会计反映与实际相符，没有虚假。合法性是指交易业务符合法律法规。交易的有效性着眼于交易结果，重点是指在交易真实的前提下，交易合同或协议执行受法律保障，其执行结果能够给交易主体带来相应的权利和义务。关联交易的真实性，合法性和有效性直接影响公司财务状况和经营成果，并最终体现在关联交易相关资产或负债 计量方面。审计关联交易所涉及资产的计量，主要是关注关联交易相关资产的质量，包括关联交易相关应收账款的可收回性，实物资产是否价物相符，无形资产是否存在并适当计量，现金交易是否存在实际的现金流入。对负债 计量主要是关注其完整性，即是否存在低估负债或义务，以至于企业存在未反映的潜在损失。 对关联交易进行充分披露，是关联交易与其他业务的主要区别，因此，关联交易的审计与其他一般业务审计的重要区别之一，也在于需要关注关联交易是否充分披露。由于关联交易价格公允性或合理性较难评估，因此充分披露相关信息，使阅读者对交易价格的公允性等内容有自己的判断，并作出适当的反映是恰当的。注册会计师在审计关联交易时，主要关注的还有关联交易政策披露是否充分。 总而言这，上市公司利用关联交易操纵利润是个不争的事实。非公允性及频繁的关联交易，严重扭曲了上市公司的经营成果和财务状况，阻碍了上市公司的正常经营和发展，其通过关联交易操纵利润，提供不真实的会计信息，严重扰乱了中国证券市场，使广大中小投资者蒙受损失，使投资者对证券投资失去了信心，严重抑制 正处于发展阶段的中国证券市场的健康发展。上市公司公司利用关联交易操纵利润的方式繁多，且越来越具有隐蔽性，有的甚至几经周折披上了合法、正常交易的外衣，如何洞察上市公司的关联交易和抑制 市公司利用关联交易操纵利润成为目前中国社会经济市场的一个难题。要想使中国经济长期在正确的轨道上健康发展，就必须对上市公司的关联交易加以关注。 参考书目： 1、《2001年企业会计准则》中国财经出版社 2、严行方《如何看透会计

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