[摘 要] 衍生金融工具的价值具有不确定性，这使其相应的收益计量也产生了可变性。因此，研究衍生金融工具会计收益质量，不仅对防范会计风险有着积极的意义，而且对促进资本市场的发展和衍生金融工具运用的普及也有着同样积极的作用。本文重点比较分析了国际会计准则、美国会计准则和中国会计准则对衍生金融工具会计收益的界定，进而对衍生金融工具会计收益的质量展开讨论，最后就计提衍生金融工具准备金的具体措施提出了建设性的意见。
[关键词] 衍生金融工具；会计收益质量；收益风险

一、引言
所谓收益质量，是指会计净利润和实际现金净流量之间的比例关系，两者相关联的程度越大，即会计收益中所包含的数量越大，说明收益质量越高。收益是会计的核心概念，也是会计信息使用者特别是投资者最关心的信息。会计信息使用者通常以会计收益为基础，通过计算每股利润、权益收益率等指标，对企业获利能力进行评价。在目前的会计报告制度下，会计收益仅反映收益的数量水平，难以反映收益质量。而衍生金融工具且只在会计报表附注中予以披露，连数量水平都难以反映，这必然导致会计信息的使用者将面临着不确定的收益风险。因此，研究衍生金融工具会计收益质量特征，对防范衍生金融工具会计风险有着重要意义。高质量的衍生金融工具会计收益，可为科学的决策提供有效的信息支持。

二、收益与收益质量
会计学上的收益概念称为会计收益。根据传统观点，会计收益是指来自企业间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。它具有如下几个方面的特征：
1.会计收益是根据企业实际发生的经济业务，以销售产品或提供劳务所获得的销售收入，减去为实际销售收入所支出的成本得出的。LocaLHoSt这些经济业务，既包括外部交易，也包括内部交易。与外界的业务活动使企业的资产或负债发生转移，由于它通常是直接的货币收支，因而其量度一般也是确切的。企业内部资产的使用或转移，由于是非直接的货币收支，因而其量度通常并不确切。按照传统会计观点，市场价格或预期价格发生变化而引起的价值变动不包括在内部资产转移之列。当发生交易时，旧资产的价格通常转移到新资产的价格中，这便是计量收益的交易法。交易法自然而然地会推导出在销售或交易时确定收益这一程序以及会计中成本转移惯例。
2.会计收益是建立在会计分期的假设之上，它指的是某一特定期间企业的生产经营成果。早期的会计收益是根据现金收付制来计算的，而现代的会计收益则是按权责发生制划分当期收入和费用，在进行了恰当的配比以后计算出来的。不过，以现金制确定的收益更易于被使用者所接受。
3.计算会计收益的成本是以历史成本计算的。由于现行会计实务中企业的资产是按历史成本计价的，以交易法推导的已消耗成本自然就是历史成本的转移，因而，作为确定收益一项重要因素之一的成本也是历史成本。
4.会计收益的确定要遵循收益确认的原则。现行会计实务和法律对收益的意见仍然是：只有在与资产价值增加相关条件得到满足后才能产生收益。收益和增值必须能够客观计量，而且是确定或不可改变的，同时，还必须通过一些经济业务或会计事项来加以证实。也就是说，会计收益的确定要依据以下两项原则：收益确定的实现原则和收益确定的稳健原则。根据收益确认的实现原则，企业收益应划分为营业收益和持产损益。营业收益的确定必须在商品或劳务销售等关键性事项发生以后。而持产损益是指持有资产的已实现损益，因物价变动引起的未实现损益则不予以确认。根据收益确定的稳健原则，当企业某项经济业务有多种会计方法可供选择时，应该选择最不会被高估的收益方法，它包括不应高估收入和不应低估费用两个方面。
5.会计收益有赖于期间收入和费用的合理配比。与当期不相关的成本，应作为资产结转为以后期间的费用。
6.会计收益受谨慎原则约束。根据谨慎原则，与企业某项经济业务有多种会计方法可供选择时，应选择既不被高估也不被贬低的收益方法。企业为操纵盈利，以追求利润均匀化，大多会采用高估收益的方法，并主观选择安排增值的期间。
更值得会计人员注意的是，在1985年美国财务会计准则委员会公布的《概念框架》(sfac)no.6所阐述的收益概念。1989年，国际会计准则委员会在《关于编制和提供财务报表的框架》中明确指出，收益也包括未实现的利得。1997年，fasb的 fasb n0.130要求呈报全面收益。1998年，iasc的ias no.1要求编制权益变动表，即全面收益表，包括反映企业资产的持有利得。
收益既可以指企业会计报表中披露的收益数据，也可以指企业实际获得的收入和利得。 换言之，收益可以从两个方面来理解：一方面，从信息角度看，收益主要是指会计报表上揭示的收益信息，是由企业提供并用来满足使用者需要的。因此，可以将其看作是一种信息产品，并且这种产品会随着需要的变化而变化。既然收益信息这种产品是用来满足一定需要的，那么它就存在质量问题，收益信息必须具备一定的质量特征。信息的质量特征是有用性，为了满足有用性，信息首先必须具备两个主要特性：相关性和可靠性。其次还有可比性。另一方面，从经济角度看，收益是指会计期间内经济利益的增加，反映了企业的盈利能力，而报表使用者利用收益信息的主要目的也是评价企业的收益状况，预测企业获得收益的前景。既然收益是指经济利益的增加，那么就有收益多少之分，相应地企业的盈利能力也有强弱之别，因此，也存在质量问题。收益质量就被认为是会计收益所表达的与企业经济价值有关信息的可靠程度。
美国财务会计准则委员会在其第1号财务会计概念公告中明确指出：企业编制财务报告的目的是为现在的、潜在的投资者和债权人及其他用户提供信息，所提供的企业会计信息有助于他们估量有关企业期望的净现金流入的数量、时间和或然性。在第2号财务会计概念公告《会计信息质量特征》中提出会计信息的两个主要质量特征：相关性和可靠性。相关性是指会计报表信息必须与报表使用者的经

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