内容摘要：注册会计师对第三人民事责任的性质问题，德国法认为是合同责任，而英美法认为是侵权责任。本文在分析德国法观点在我国的适用性基础上，提出我国可采纳的路径。
关键词：注册会计师 第三人 民事责任 侵权责任 合同责任

注册会计师是依法取得注册会计师证书并接受委托从事审计和会计咨询、会计服务业务的执业人员。注册会计师的民事责任总体上可以分为两个部分：一是对其服务客户的民事责任；二是对第三人的民事责任。注册会计师与委托客户之间的纠纷由于有委托合同的存在，很多问题都能够依据合同法得到处理。而注册会计师与第三人之间并不存在任何实质意义上的合同，且第三人由于信赖注册会计师提供的财务会计报告而遭受的损失多为纯粹经济损失，这使得传统理论框架需要一定程度上的突破才能处理特殊情况下产生的纠纷。
关于注册会计师对第三人民事责任的性质认定问题，涉及到纯粹经济损失的保护问题，两大法系国家并不相同。德国将其认定为合同责任，而英美法系国家则将其认定为侵权责任，本文通过两大法系的介绍比较，提出我国可以采纳的路径。

合同责任

《德国民法典》关于侵权行为法保护范围的规定有三个条款：其中第823条第1款作为侵权行为的一般条款，将《侵权行为法》的保护范围限制在人身权、财产权等绝对权的范围，并不包括纯经济损失；第823条第2款将违反以保护他人为目的的法律的行为规定为侵权行为；第826条则将故意以违反善良风俗的方式加害他人的行为规定为侵权行为。lOCALHOST虽然第826条提供了对纯经济损失予以侵权法救济的可能性，然而该条对“故意”的要求，使得信赖注册会计师报告的第三人很难得到救济。面对此种困惑，德国判例法在夹缝间肯定了信息提供者责任，因为德国合同法已被证明较狭隘设计的《侵权行为法》更为灵活，所以它是提供解决方法的丰富来源。
（一）意见默示合同
在注册会计师与第三人间存在某种直接联系的情形中，法院认为在双方当事人之间成立提供可靠信息的“默示合同”，并基于该合同科以注册会计师责任。
依据联邦普通法院法官的见解，默示的信息提供合同的成立要件可整理如下：其一，信息对受领者有重大意义，受领者意图将信息作为实质决定的基础；其二，信息提供者认识信息所具有的意义及该信息将作为受领者决定的基础这一事实；其三，信息提供者具有该项信息的专门知识，并就信息提供受有特别委托且对信息提供有利害关系。
（二）附保护第三人作用合同
所谓“附保护第三人作用合同”为德国判例学说所独创，是指“特定合同一经成立，不但在合同当事人间产生权益关系，同时债务人对于与债权人有特殊关系的第三人，亦负有注意、保护等附随义务。债务人违反此项义务，就该特定范围之人所受的损害，得以合同法原则，负损害赔偿责任。”该制度主要使法院能够扩大合同义务的主体范围。刚开始该制度仅限于自然人的人身损害，后来尤其针对专业人士不实陈述的情形，德国联邦最高法院尽管只是以数量增加的方式，但大幅度扩大了该制度的适用范围。
（三）缔约上的过失
依canaris教授之见，注册会计师与第三人间的关系可被归类为一种准合同关系：专家本人声称自己值得信赖，并且请求他人信赖其陈述。因此，他人遵从专家的期待，并且基于注册会计师的意见作出重要决策。所以，古典的准契约责任（缔约上的过失）要素出现了，没有必要寻找注册会计师与他人之间能与责任相联系的合同。
（四）德国的新成文法
2002年1月1日，德国合同法的根本性变革生效。《德国民法典》第311条第3款第一句可被认为在双重意义上涵盖了第三人——那些享有保护的第三人，即他人缔结合同的保护范围所包括的人，以及负有对与其没有合同关系的人保护义务的第三人。
总而言之，注册会计师的专家责任到目前为止源自德国法院创造的默示合同或基于“附保护第三人作用合同”，现在是根据立法机关的新的理由。因此，注册会计师的专家责任成为基于缔约上的过失的注册会计师对第三人的直接责任。这样，注册会计师的合同相对人以及该合同相对人与第三人的关系将变得无关紧要。

侵权责任

和大陆法系尤其是德国法中合同法的灵活运用相比，英美法下的合同法则呈现出一定的僵化性，这主要是由于其“约因”（consideration）理论的束缚所造成的，从而使得英美法下的合同法严格遵守“合同相对性”原则，不易像大陆法下的合同法一样能够方便地扩展其适用范围，发展出庞大的附随义务群并保护合同当事人以外的第三人。
和大陆法系下的侵权法规范采“一般条款”或“限制性一般条款”的模式不同，英美法下的侵权法并未形成一项一般性的概括条款，而是采取了具体化的列举方式，创造出各种案型来解决实际生活中出现的各种侵权事件。这种类型化的解决方式无疑根植于英美法中的“救济先于权利”的理念和因此而产生的令状制度及英美法中浓厚的实用主义、经验主义传统。而20世纪以来，更因“过失”（negligence）这样一种概括性、包容性很强的侵权行为类型的创设，使得英美侵权法更为灵活机动。
注册会计师作为信息提供者对第三人的责任承担状况的发展，集中体现了英美法的特点。英美法主要以判例作为法律渊源，从先例中引申出的规则具有针对性和技术性的特点，并不拘泥于法律自身的体系性，可随当时社会状况需要而改变。1963年以前，注册会计师过失陈述对第三人无须承担责任，这是由英美法传统言词侵权理论和纯经济损失与人身伤害、财产损害之间的区别决定的。
传统言词侵权理论中，只有故意的言词侵权才承担责任，过失言词造成的损害不承担责任。而纯经济损失在侵权法中不予赔偿，仅人身伤害和财产损害才予以赔偿。20世纪以来，信息之作用日益增大，市场运转须依靠及时、充分、真实、可靠的信息，言词侵权的损害往往胜于行为侵权，从而上述传统理论受

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