关键词: 税式支出/税收优惠/直接支出/预算法

内容提要: 以税收优惠为表现形式的税式支出具有与政府的直接支出类似的作用，也应受预算企业或其特定经济行为，实行激励性的区别对待，给予不同的税收减免优惠。所以称之为支出，是因为这类优惠和其他政府支出的项目一样，作为开支，列入预算”。[11]

我国自改革开放以来就积极运用税收优惠来吸引外资和促进经济发展。尽管我国法律上没有税式支出的概念，但根据上述理论探讨，我们可以认为税式支出在我国是客观存在的。[12]据统计，我国现行有效的税收优惠政策有700多项。[13]以现行《企业所得税法》为例，该法强调国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目给予优惠，具体优惠措施包括免税、减征、税率优惠、加计扣除、加速折旧等。[14]此外，《企业所得税法》第36条规定，根据国民经济和社会发展的需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重大影响的，国务院还可以制定企业所得税专项优惠政策。

（三）我国将税式支出纳入预算法律规制的必要性

虽然我国存在着大量的税收支出，但目前并不受预算法的约束，税式支出仍属于预算外支出。[15]那么，我国是否有必要将税式支出纳入预算法的统筹呢？在笔者看来，国外有关税式支出的理论和实践有其借鉴意义，我国也应从预算法上对税式支出予以规制。

1.税式支出应受预算法律的规制已是一个国际公认的原则

税式支出通过税收优惠的方式实施，简化了财政收支程序，减少了政府在资金发放和管理方面的成本。LOcalhOST这本是税式支出相对于直接支出的优点，但也会给政府通过税式支出避开预算监督带来诱因。如果税式支出脱离了预算管制，就成为“后门支出”（backdoor expenditures），会危及预算的财富分配和宏观经济调控等功能。[16]因此，oecd主张“所有税式支出应当核算出来并向预算机构汇报”[17]。国际货币基金组织也认为“中央政府的税式支出应体现在预算文件中”。[18]

2.将税式支出纳入预算法律规制符合我国预算法的立法目的和要求

根据我国《预算法》第19条的规定，预算由预算收入和预算支出组成，预算支出包括经济建设支出等六类。我国的有关税收优惠政策也符合这些支出的特征。因此，将税式支出纳入预算法律规制，并没有法律上的障碍。税式支出游离在人大的预算审批和监督之外，既不符合《预算法》第1条规定的立法目的，也与预算民主的原则相悖。[19]《全国人大常委会关于加强中央预算审查监督的决定》亦指出要坚持先有预算，后有支出。

将税式支出纳入预算法律规制也是预算编制的全面性、企业所得税法》对既往的税收优惠进行了整合，但税式支出尚未纳入我国预算管理体制。我国将税式支出纳入预算法律规制是必要的，这既符合预算法的立法目的，也有助于我国税制的完善。

因此，我国需要在《预算法》中明确政府向人大提交税式支出报告的义务。考虑到我国的现实情况，现阶段政府向人大提交的税式支出报告可以采取单独报告的方式，暂不作为预算文件的组成部分，但作为人大审批直接支出的依据。在积累了一定经验后，再将税式支出报告作为预算文件的附件，最终采取把税式支出纳入预算文件的做法，从而实现人大对预算收支的全面规制。

不过，我国现行预算体制还存在一些障碍。从法律的视角看，现行《预算法》较为原则、空泛和操作性差是一个重要因素。[58]因此，对《预算法》进行修改，强化人大对预算的监督，提高预算的透明度和公开性，也是预算法定、预算民主和预算公开的要求。[59]只有预算法制进一步完善，将税式支出纳入预算法律的调整范围才不是一句空话。

此外，税式支出是以税收优惠的方式来实施的，税收征管法律制度对于税式支出的依法实施也是不可或缺的。《税收征收管理法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定”。但是，国家审计署的审计报告显示，税务部门存在着违规减免、征管不严导致税款流失的问题。60总之，将税式支出纳入预算法律规制并非一朝一夕就能实现，但必须为之努力。




注释:
[1]luiz villela，andrea lemgrubery，michael jorratt：“tax expenditures budgets：concepts andchallenges for implementation”，inter-american development bank working paper series no.idb-wp-131，2010.（hereinafter“idb”）
[2]stanley s.surrey，“tax incentives as a device for implementing government policy：a compari-son with direct government expenditures”，harvard law review，vol.83，no.4，1970，pp705-738.
[3]参见毛捷：《税式支出研究的新进展》，《经济理论与经济管理》2011年第5期。
[4]、[8]、[9]、[18] imf，manual on fiscal transparency，2007 revised edition，glossary，para.187，box 16，para.188.
[5]ian lienert and moo-kyung jung，“t

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