[摘要]美国联邦政府采购成本企业，国防部70％的科研、90％以上国防产品的生产是通过合同的形式承包给私营军工企业来完成的。美国军事采购合同主要分为两大类型：定价型合同和成本型合同。
20世纪50年代前，定价型合同是国防采购合同的主体；进入50年代后，为降低合同承包商的采购风险，提高承包商的积极性，以成本为基础进行补偿的合同成为国防采购合同的主要形式；60年代，成本加成的定价思想已经应用到所有的合同类型中。此时，建立统一、完善和系统的成本会计准则的呼声也日益高涨。1968年，国会在考虑1950年的国防产品法案是否应该延续时，海军将领hyman g.rickover在国会上说，由于缺乏对合同成本的定义以及转移方法的控制，要查明某一合同上的利润几乎是不可能的。他建议国会为国防采购合同建立统一的会计准则，以至这些成本能够被计量和控制。于是，众议院银行和货币委员会举行听证会，决定是否应该建立一套统一的成本会计原则。当时，以成本为基础的合同代表了绝大多数以美元价值为基础的军事采购合同，而且各种各样的证据表明，统一的成本会计准则是必要的，因为缺少这样的准则在本质上增加了采购成本和合同执行中的困难。国会要求总审计局(gao，general ac—counting office)开始着手研究建立这些准则的可行性。一年后，总审计长报告说，统一、一致的准则是可行的，并且建议建立这样的准则。1970年，总审计局向参议院银行和货币委员会提交的报告认为，在合同价格协商期间和合同履行期间，供应商合同成本的正确核算是必须的，并且指出财务会计准则不能满足政府在此方面的需求，因为财务会计关注于一个企业在特定时期的全部经营情况，而成本会计关注的是企业全部费用中的一部分向特定产品或服务的分配。lOcalhoST1970年，国会成立了成本会计准则委员会(casb，cost accounting standards board)，它是一个隶属于立法部门的独立机构。委员会由总审计长担任主席，委员会的职责是颁布准则。十年后，委员会颁布了19个成本会计准则。
20世纪80年代，固定价格合同又成为国防采办合同的主要形式。1980年，国会认为成本会计准则委员会的主要任务已经完成，成本会计准则委员会停止了活动。但是，国会没有废除委员会制定的准则，准则仍在执行中。由于没有了委员会，国防部履行了维护准则和其附属规则、条例的义务。在不到10年的时间里，固定价格合同又再一次遭受了失败，它并没有将企业签订的合同和分包合同；和外国政府或其代表机构或办事部门签订的合同；价格由法律或法规确定的合同或分包合同；为获得商业项目而签订的不变价格和根据企业联合确定，这样，实际上在军事采购主体和军工生产企业之间形成了一种以成本为基础的合同关系，与美国以成本为基础的政府采购合同具有相似之处。在成本加成的定价方法下，如果加成率不变，军品价格的确定完全取决于军品成本的合理性，因此，军品承包商能否准确、客观和合理地核算成本显得尤为重要，因此需要对承包商合同成本的准确性和合理性进行审计，以维护国家和军队的利益，这样，在客观上就需要一个系统、清晰、稳定、全面和完善的成本标准，对承包商的军品成本核算进行规范。另一方面，由于军事采购制变革速度的加快，军事采购制度体系中不和谐的部分也日益彰显，尤其是军事采购中有关成本的规定不够系统和完善。现行的《军品价格管理办法》制定于1996年，在此期间，我国会计制度发生了巨大变化，现行军品定价赖以存在的基础——成本核算模式已经与原来大不相同。全国政协委员、国防科工委专家咨询委副主任于宗林也认为，现行《军品价格管理办法》关于成本核算的规定过于宏观和原则，没有制定实施细则，使军、厂双方对成本认定的分歧较大。这种状况的存在既不利于有效地保护国家、军队的利益，也不利于保障军队和军品生产承包商之间的和谐关系。因此，制定军事采购成本会计准则已迫在眉睫。

(二)军事采购成本会计准则应包括的主要方面
军事采购成本会计准则的主要目标是确保军品成本的可靠性与合理性，以统一、一致的基础进行核算，因此，军事采购成本会计准则针对的是军品生产的成本会计实务，不包括民品生产的成本会计实务。这一目标有利于促进军品承包商在民品成本核算方面的自主性，也符合国防科技工业管理体制改革的目标。军事采购成本会计准则实际上只是对军品成本核算进行的限制性规定。
笔者认为，大多数美国成本会计准则都可以被我国军事采购成本会计准则所吸收和借鉴。根据军事采购成本会计准则的主要目标，该准则至少应该包括以下部分：应计入合同成本的项目和合同中不允许的成本(具体可以根据不同的采购项目规定不同的允许成本和非允许成本，合同允许成本和非允许成本应在采购合同中明确列示，企业必须遵照执行)；成本分期；直接成本和间接成本的划分及分配原则；承包商军品成本核算可以采用的方法；军品成本要素的划分和计量；军品成本要素归集和分配的方法；一些特殊成本项目的处理方法，例如研究、开发成本等；间接成本池的划分和分配；对承包商军品生产与民品生产进行严格划分，防止民品的成本和费用计入军品生产之中。另外，承包商应该定期提交成本披露报表。

(三)通过豁免条款和范围层次提高准则的灵活性
成本会计准则的执行可能会为承包商增加大量的成本，尤其是对于那些首次参加军事采购的承包商来说，他们需要修改原有的成本核算实务以满足成本会计规则的要求，并维持这些系统的运行。对于原来的军工企业来说，他们也需要对军品生产和民品生产采用两套不同的成本核算体系。再例如，披露报表的呈递，需要比商业会计系统更多的员工。这些都会增加承包商服从于准则的费用，而这些费用又会被承包商全部或部分转嫁给政府。这些都会限制军事采购范围的扩大，不利于军事采购成本的降低。因此，成本会计规则没有必要要求所有的军事采购承包商、所有的军事采购项目必须服从成本会计准则的要求，只需要要求一定合同金额以上的承包商必须遵守成本会计

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