谈审计循环实质性程序中的审计调整

　在财务报表审计中，一般将所有交易和账户余额划分为销售和收款、购货与付款、生产与存货、投资与筹资以及货币资金等若干个业务循环，这样不仅更符合被审计单位的业务流程和内部控制设计的实际情况，还可以避免实质性程序与控制测试严重脱节，而且还便于审计人员合理分工，能够提高审计工作的效率与效果。在风险导向审计模式下，无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所论文联盟*有重大的各类交易、账户余额及列报实施实质性程序。在完成按业务循环进行的控制测试、交易与报表项目的实质性程序以后，如果在审计中发现被审计单位的会计处理方法与企业会计准则不一致，注册会计师应根据审计重要性原则予以初步确定并汇总，并建议被审计单位进行调整。
　　 一、审计调整与会计调整的关系
　　 在审计过程中，处理审计与会计之间的差异利用的是调整，调整在很大程度上是以调整分录作为其表现形式的。对审计而言，利用的是审计调整分录，审计调整分录与会计制度规定的账务处理程序没有多大联系。对会计而言，利用的是会计调整分录，会计调整分录则是针对经济业务的处理过程，按照相关会计法规有步骤地编制。但无论是注册会计师，还是被审计单位，都必须参照企业会计准则和企业会计制度确定会计处理是否正确，不管是审计一期还是多期会计报表，在被审计单位接受调整的前提下，分别经会计调整分录，审计调整分录调整后最后一期的财务状况应是一致的。也就是说，会计调整分录与审计调整分录本质上是一致的，但二者也存在不同：
　　 （一）调整的对象和依据不同。审计调整分录是审计工作的一个重要组成部分，是审计成果的一种体现。会计调整分录是被审计单位会计工作的重要环节，是对审计结果的一种确认。二者编制依据不同，审计调整分录是根据所查出来的错报编制、无需附原始凭证，而会计账务处理分录是根据记录经济业务的原始凭证编制，因此，记账凭证后必须附原始凭证。
　　 （二）调整的用途和责任不同。会计调整分录是为被审计单位调整会计账目而使用的，审计调整分录是审计人员为被审计单位审定会计报表服务的。注册会计师承担的是审计责任，不可替代、减轻和免除管理层的责任，不可代行管理层的管理职能。而编制会计分录是被审计单位管理层的会计责任。因此，注册会计师所编制的审计调整分录不作为账务处理的依据，而

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