以免引起实务界的操作混乱。

三、制定特殊目的详细范围规定

在《企业会计准则第33号——合并财务报表》应用指南中规定：母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并范围。即母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。判断母公司能否控制特殊目的主体时，应当考虑如主要因素：
1、母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。
2、母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。包括在特殊目的主体成立后才开始存在的某些决策权力，通常采用预先设定经营计划方式授权。比如母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等。
3、母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。如以未来净现金流量、利润、净资产等方式，获取从特殊目的主体中分配的大部分经济利益的权力以及在清算中获取大部分剩余权益的权力。
4、母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。如母公司通过向特殊目的主体提供大部分资本的投资者作出获得固定回报的承诺，而提供大部分资本的投资者实际承担有限风险，母公司保留了特殊目的主体剩余权益风险即所有权风险。
鉴于我国关于合并范围的准则理解水平可能存在较大差距，面临的风险类型和风险程度可能复杂多样，潜在的成长机会也会有很大不同，而合并报表所提供的财务信息只是反映该企业集团生产经营情况的综合信息，难以提供从事不同行业子公司的总体经营状况，给财务分析和财务预测带来许多困难。并且，新会计准则对“特殊目的”规定比较含糊，在实务操作缺乏硬性，未免给人留下操纵利润的空间。因此，还有待于进一步明确。比如，母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权应该要有依据，包括在特殊目的主体成立后才开始存在的某些决策权力，通常采用预先设定经营计划方式授权等，应明确规定必须有哪些部门的批准或决议才可行使，持续经营应明确规定由谁认定等等。如果公司为了调整合并范围而虚拟了决策权的意图，就会产生事以愿为的不同结果。所以，在准则的配套解释中，应有详细的说明，否则，实务操作中就会产生难以估计的效果。

四、规范潜在可转换债券范围的认定

合并范围的准确与否，直接影响着合并报表提供信息的准确性和有用性，因而对约束这种会计行为的规范就有较高的质量要求。完善“控制”的定义在评价某一企业是否控制另一个企业或对其具有重大影响时，美国和国际会计准则均考虑了当前可行使或可转换的潜在表决权的存在及影响。我国新合并报表准则规定，在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。即母公司直接或间接拥有被投资单位50％以上的表决权中应当包含当期可执行的或可转换的认股权证、可转换公司债券等潜在表决权。但是，这些规定太笼统，没有硬性指标限制，在实务操作中，容易产生消极因素。如可执行的条件是如何确定，由谁确定?潜在的可可转换公司债券是按面值转换还是按公允价值转换必须有明确规定。否则，会产生事与愿违的效果。因此，在会计实施的相关合同条款或实施期限的问题上，对这些问题进行限制性说明，严格限制实质控制权变化的随意性，防止母公司根据子公司业绩的好坏而有意改变符合实质控制权的条件来选择合并与否之类的操作。

五、明确合并时间范围的认定

新会计准则规定：“母公司应当统一子公司的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。子公司的会计期间与母公司不一致的，应当按照母公司会计期间对子公司财务报表进行调整；或者要求子公司按照母公司的决算日和会计期间另行编报财务报表。”但实际工作中存在的问题是：无论是母公司，还是纳入合并范围的子公司，都普遍采取提前“关账”的做法。由于“关账”时间不一致，致使准则提出的办法都不太切合实际。并且，合并报表的很多数据应当根据子公司的有关数据来进行编制的，而子公司的报表数据编制完工后，还要经过注册会计师审计，等审计等各项工作完成后，大约在五月份左右。这样，母公司的合并报表公布根本不符合国家规定的时间要求。况且，不同的时间，不同的审计要求，会产生不一样的结果。因此，在准则操作指南中，应规定各个母子公司应当在什么时间段内完成相互之间的报表；子公司的数据是否要经过注册会计师会计师审计等。若要，应在什么时间内提供。只有这样，才能向有关部门提供优质服务的会计信息。

六、严格公允价值范围的认定

合并会计报表应当抵消母公司对子公司的长期股权投资成本。而在企业合并中，对于非同一控制下的企业合并运用公允价值来计量确定合并成本，即购买方在购买日对作为合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计人当期损益。
公允价值计量是市场经济条件下维护产权秩序的必要手段，也是提高会计信息质量的重要途径，它代表了会计计量体系变革的总体趋势。虽然公允价值计量属性已经明确写进新会计准则体系，但是公允价值运用过程中还存在着一些难以克服的困难，如可靠性、实施成本、人们的思想认识等。并且，我国市场化进程不是很高，企业大多数资产、负债项目无法直接取自活跃市场上的公开报价，通常只有通过资产评估的方式获取。因此，采用公允价值模式计量，长期股权投资可随公允价值的波动方向而上下变动，公允价值的变化将加大利润的波动幅度，容易误导投资者、债权人等众多利益相关者，间接影响企业的市场形象及其股票价格。为了防止企业利用价格体系变化来操纵公允价值计量模式，必须在具体准则操作规范中，明确公允价值取得方式、确认标准、计价依据等。同时，要建立公开的市场价格体系，

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