在本文行将结束之际，拟就本文议题对我国之意义略做探讨。事实上，我国对外贸易也同样面临本文所探讨的所得税问题。
作为wto的成员，我国一方面需要切实履行加入wto时所做的承诺，包括不得借助所得税措施歧视外国产品和提供出口补贴；[65]另一方面需要充分利用wto体制来消除我国出口所面临的贸易壁垒，包括所得税壁垒。当其他wto成员采取违背wto义务的所得税措施歧视我国产品或为本国产品提供出口补贴时，我国可以通过wto争端解决机制予以处理。由于wto没有消除双重征税的机制，我国需要通过税收协定来解决这方面的问题。我国业已签订86个双边税收协定，并与香港和澳门签订了“关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排”。[66]
根据国家统计局发布的《2007年国民经济和社会发展统计公报》，2007年全年货物进出口总额21738亿美元，其中货物出口12180亿美元，货物进口9558亿美元，该年度的国内生产总值（gdp）为246619亿元人民币。[67]对外贸易在我国经济中的重要地位可见一斑。推动对外贸易发展是我国政府的发展战略，[68]我国对外贸易在客观上有进一步扩展的空间，近年来我国对区域经济合作的推动也为我国货物和服务的出口提供了契机。[69]以我国与东盟为例，东盟成员国的服务具体承诺是在其wto服务贸易总协定承诺基础上做出的更高水平的承诺。[70]但是，在消除对外贸易的所得税壁垒方面，我国应认识到wto体制和税收协定的不足，需要根据我国的实践并借鉴欧盟等区域合作的经验来尝试新的协调方式。在服务贸易补贴方面．wto/gats没有相关纪律，[71]我国可以考虑对服务进行补贴。[72]但是，如果我国的区域合作伙伴都给予服务补贴，也会造成补贴竞争和扭曲区域合作的局面。因此，需考虑建立区域内的服务补贴纪律，而不应单纯被动地等待wto多边纪律的出台。[73]
为了消除阻碍服务和资本流动的双重征税和税收歧视，我国可以考虑与几个合作密切的伙伴制订区域间税收协定，或者拟定区域间税收协定的范本。这能够在一定程度上解决多个来源地管辖权间重叠所导致的双重征税问题。或者，我国可以考虑与重要的区域合作伙伴在税收协定中写入最惠国待遇条款。这样，即使多边税收协定短期内难以实现，也能够消除双边税收协定类似于国民待遇的“无差别待遇”的不足。在税收争端方面，鉴于相互协商程序存在的弊端，一方面，我国可以考虑在税收协定中引入仲裁机制；[74]另一方面，在与贸易有关的税收争议方面，我国可以考虑与相关合作伙伴约定将其提交wto争端解决机制，或者提交区域内的争端解决机制解决。
六、结束语
综上所述，在消除所得税贸易壁垒方面，wto和税收协定都发挥着重要的作用，但也存在不足之处。由于wto和税收协定具有不同的职能，将二者合并到一个体制是不现实的，仍需要在两个体制并行的情况下分别予以完善。由于wfo规则和税收协定并非超国家立法，所得税壁垒的根本消除仍取决于各国的努力。[75]对我国来讲，在充分利用wto体制和税收协定的基础上，应根据发展的需要尝试消除所得税壁垒的新做法。

注释:
[1]重商主义认为国家富强的方法应当是尽量使出口大于进口，不主张甚至限制商品进口。自亚当·斯密开始的古典主义经济学家则认为所有国家都可以通过自由贸易获利，倡导自由放任（即政府尽可能少地干预经济活动）。参见（美）多米尼克·萨尔瓦多：《国际经济学》（第8版），朱宝宪等译，清华大学出版社2004年版，第27—30页。
[2]对于wto成员来讲，任意提高关税和限制服务的市场准入会导致对wto义务的违背。参见1994年gatt第2条和gal’s第16条。
[3]所得税是对纳税人纯收入的课征，而非直接针对进口产品的征税。因此，从表面上看，所得税对货物贸易的影响不如关税那样明显。
[4]see．joel siemord，free trade taxation and protectionist taxation，nber working paper series，no．4902，1994．
[5]比如，一国可对购买国产汽车的本国消费者给予个人所得税的优惠，这会导致消费者倾向于购买国产汽车，从而影响进口汽车的销售。参见reuven avi—yonah and joel slemrod：（how）should trade agreements deal with income tax issues？tax law review，issue 4，summer 2002。
[6]比如，作为甲国居民纳税人的a公司在乙国设有一个分公司b，b的营业利润要在乙国缴纳所得税。如果乙国对b营业利润的征税要i：k从事相同业务的本国居民公司更重时，就产生了税收歧视。
[7]比如，甲国a银行向乙国b公司发放一笔贷款，b公司要为此向a银行支付利息。根据乙国法律，b公司从乙国银行取得同等条件贷款并支付利息时，该笔利息是可以从b公司应税所得中扣除的。但是，如果乙国法律不允许b公司将支付给甲国a银行的利息从应税所得中扣除，就对甲国a银行产生了歧视，会影响乙国公司寻求甲国银行的贷款服务。
[7]在理论上，国际层面的双重征税可分为法律性双重征税和经济性双重征税两类。法律性双重征税指两个或两个以上的国家或地区对同一纳税人的同一课税对象在同一征税期内征收同一或类似种类的税。经济性双重征税指两个或两个以上的国家对属于不同纳税人的来源于同一税源的课税对象在同一征税期内征税。在本文中，双重征税专门指法律性双重征税，而不将经济性双重征税包括在内。经济性双重征税产生的原因与法律性双重征税不同。对股东收取的股息进行征税是经济性双重征税的一个典型例子。由

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